martedì 22 ottobre 2019

AGEVOLAZIONI "PRIMA CASA" E IMMOBILE COLLABENTE di Antonella Castrignanò - Avvocato in Bolzano

 

 

In Fiscalità Patrimoniale

Responsabile Scientifico: Thomas Tassani - Professore Ordinario di Diritto Tributario, Università di Bologna - Avvocato

 

 

Commento a CTP Forlì n. 79/2019

 

 

 

  1. La sentenza della Commissione tributaria di primo grado

Le agevolazioni per l’acquisto della “prima casa” spettano anche all’acquirente di un’unità collabente (rudere da ristrutturare) iscritta in categoria catastale F/2, anche se tali benefici possono essere conservati soltanto qualora la finalità dichiarata nell’atto di acquisto di destinare l’immobile a propria abitazione venga da questo realizzata entro il termine di decadenza del potere di accertamento dell’Ufficio.

Infatti, la lettera della legge consente di riferirsi tanto a un immobile già adibito, al momento in cui viene acquistato dal contribuente, ad abitazione, quanto ad un immobile che venga acquistato per essere successivamente adibito a tale scopo.

Questo l’interessante principio espresso dalla Commissione Tributaria di primo grado di Forlì con la sentenza del 17 gennaio 2019, n. 79, chiamata a pronunciarsi sulla legittimità di un avviso di liquidazione, con cui veniva revocata l’agevolazione “prima casa” goduta all’atto di acquisto di un “rudere da ristrutturare” iscritto in categoria catastale F/2 (unità collabente), sulla base della motivazione per cui un’unità collabente non può essere considerato “casa di abitazione”, a norma della Nota II -bis), all’art. 1, Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 131/86.

Avverso tale avviso, la venditrice proponeva ricorso, deducendo che la Nota II - bis) non contiene alcuna espressa esclusione per la categoria catastale F/2 (a differenza delle categorie catastali A/1, A/8 e A/9).

Diversamente la norma, come già interpretata dalla Corte di Cassazione con riferimento agli immobili in corso di costruzione (sentenza 18300/2004), richiede che oggetto del trasferimento sia solo un fabbricato “destinato ad abitazione”, ovverosia strutturalmente concepito per uso abitativo, e non che lo stesso sia già idoneo a detto uso al momento dell’acquisto.

 

Ne consegue anche il trasferimento di un’unità collabente (rudere da ristrutturare) può godere dell’agevolazione, purché tale finalità abitativa sia effettivamente realizzata nei termini del potere di accertamento dell’Ufficio.

L’Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio, ribadendo la non applicabilità dell’agevolazione, poiché la norma richiede non solo che si tratti di immobile “non di lusso” secondo i criteri del D.M. 2 agosto 1969, ma anche l’idoneità del bene, sin dal suo acquisto, all’uso abitativo.

Sulla questione controversa interveniva la Commissione Tributaria adita che, con la sentenza in commento, nell’aderire alla tesi della ricorrente, statuisce che anche un’unità collabente iscritta in categoria F/2 può essere oggetto di un trasferimento agevolato, purché la finalità abitativa venga realizzata nel termine del potere di accertamento dell’ufficio.

Tale potere di accertamento potrà essere esercitato dall’Ufficio nel termine triennale dell’art. 76 D.P.R. 131/86, che decorrerà non dalla data di registrazione dell’atto, ma dal momento in cui l’Ufficio potrà effettivamente verificare il rispetto dei requisiti di legge, ossia, al pari che per gli immobili in corso di costruzione, dalla data di ultimazione dei lavori.

 

 

  1. Applicabilità dell’agevolazione “prima casa” ad un immobile collabente (rudere)

La sentenza in esame presenta un punto di certo interesse, laddove si occupa dell’applicabilità dell’agevolazione “prima casa” ai trasferimenti delle unità collabenti.

Si ricorda brevemente che i fabbricati collabenti sono quegli immobili che l'art. 6, c. 1, lett. c), D.M. 28/1998 definisce come costruzioni non abitabili o agibili e comunque di fatto non utilizzabili, a causa di dissesti statici, di fatiscenza o inesistenza di elementi strutturali e impiantistici, ovvero delle principali finiture ordinariamente presenti nella categoria catastale, cui l’immobile è censito o censibile, ed in tutti i casi nei quali la concreta utilizzabilità non è conseguibile con soli interventi edilizi di manutenzione ordinaria o straordinaria.

Per tali immobili, è possibile, ai sensi dell’art. 3, comma 2, dello stesso D.M. 28/1998, procedere al loro accatastamento, che comporterà l’iscrizione nel gruppo catastale F in cui trovano collocazione gli immobili privi di rendita: in particolare, la categoria in cui verranno iscritti è la F/2 (Circ. 27/E del 13.6.2016).

Ciò posto, la Commissione di prime cure, prendendo le mosse dal dato normativo della Nota II- bis dell’art. 1 alla Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 131/86, osserva che la lettera della norma prescrive, tra i presupposti oggettivi del beneficio  solo che si tratti di un immobile “non di lusso” secondo i criteri dal D.M. 2.8.1969, mentre nulla dice sui requisiti di abitabilità dello stesso.

 

Invero – spiega la Commissione – la legge prescrive solo che oggetto del trasferimento sia un “fabbricato concepito per uso abitativo” – questa l’accezione in cui va intesa la dizione “casa di abitazione” impiegata dalla Nota – ma non richiede che lo stesso sia già idoneo a detto uso al momento dell’acquisto.

“La vigente normativa consente” dunque “di riferirsi tanto a un immobile già adibito, al momento in cui viene acquistato dal contribuente ad abitazione, quanto a un immobile che venga acquistato per essere successivamente adibito a tale scopo”.

Ne deriva che anche un’unità collabente (rudere) in categoria catastale F/2, dichiarato inabitabile dal Comune al momento dell’acquisto, può godere e conservare il beneficio, purché l’acquisto sia seguito dalla effettiva realizzazione della destinazione dell’immobile a propria abitazione, come già, del resto, riconosciuto da consolidata giurisprudenza per il caso analogo di trasferimento di immobile in corso di costruzione (Cass. civ. nn. 12737/1998, 9149/2000, 18300/2004).

Al riguardo, merita osservare che l’applicazione dell’agevolazione “prima casa” ai trasferimenti di immobili in corso di costruzione può ritenersi oramai riconosciuta dalla stessa prassi dall’Agenzia delle Entrate, che, nella circ. 21.2.2014 n. 2 (§ 1.3), ha confermato espressamente l'applicabilità dell’agevolazione anche alle abitazioni in corso di costruzione, sempreché l'immobile, a costruzione ultimata, sia classificabile nelle categorie catastali menzionate nella Nota II- bis (da A/2 ad A/7 e A/11).

Si ricorda, infatti, che l'immobile in corso di costruzione normalmente è accatastato come F/3 e viene, poi, accatastato nella “definitiva” categoria solo a costruzione ultimata.

La sentenza sottolinea infine come una diversa interpretazione non sarebbe coerente con “il fine del legislatore di agevolare l’acquisto di case di abitazione da parte di soggetti che ne sono sprovvisti, e altresì di immobili ipoteticamente meno costosi, aventi caratteristiche diverse, ma trasformabili anch’essi in case di abitazione”.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

  1. Termine per l’accertamento della decadenza dall’agevolazione “prima casa” ed individuazione del dies a quo

Ciò chiarito, il Collegio prosegue oltre e si occupa dell’ulteriore questione attinente al termine entro il quale l’Amministrazione finanziaria ha la possibilità, in una siffatta ipotesi, di accertare la decadenza dal beneficio “prima casa”, dando luogo al recupero delle maggiori imposte, sanzioni ed interessi, in assenza di una disciplina normativa che preveda un termine perentorio entro il quale tale destinazione debba essere realizzata né quello entro il quale l’attività di accertamento debba essere svolta.

La questione non è nuova al dibattito giurisprudenziale, essendosi parimenti già posta per il caso analogo di cessione agevolata di un immobile in corso di costruzione.

Sul punto, la sentenza non presenta caratteri di novità e si pone nel solco di quello che costituisce oramai ius receptum (a seguito della nota sentenza della Corte di Cassazione, Sezioni Unite, n. 1196/2003), ribadendo che l’Amministrazione finanziaria può revocare le agevolazioni “prima casa” nel termine triennale dell’art. 76 D.P.R. 131/86 e non nel termine prescrizionale decennale dell’art. 78 D.P.R. 131/86, vertendosi in tema di imposta complementare.

Per stabilire il dies a quo del termine decadenziale, occorrerà riferirsi ai principi generali degli artt. 2964 ss. c.c. “in forza delle quali il termine di decadenza, inderogabilmente assegnato per porre in essere un determinato atto od un determinato comportamento, è computabile a partire dal momento in cui sussista il potere di compiere o tenere l’atto od il comportamento stesso”.

L’applicazione dei principi dell’art. 2964 e ss. c.c. comporterà pertanto, nella specie, che il termine triennale per l’azione accertatrice inizierà a decorrere dal momento in cui l’Amministrazione finanziaria si troverà nella condizione di contestare la perdita del trattamento agevolato, ossia dal momento in cui è accertabile la mendacità delle dichiarazioni rese in sede di registrazione.

Ne consegue, come ricordato dalla Commissione sempre nel solco delle citate Sezioni Unite, che la data dalla quale decorrerà il termine per l’esercizio del potere di accertamento varierà a seconda che la mendacità resa nell’atto si riferisca a situazioni in corso al momento della registrazione (mendacio originario), oppure sia conseguente a fatti o comportamenti successivi (mendacio successivo).

In altri termini, se si tratta di requisiti che il contribuente dichiara sussistenti sin dal momento della stipula del rogito il termine decorrerà dalla data di registrazione dell’atto; se invece si tratta di requisiti che si devono ancora verificare, o di eventi successivi che impediscono il realizzarsi delle dichiarazioni in origine veritiere del contribuente, il termine decadenziale comincerà a decorrere dal momento in cui si verifica l’evento che impedisce concreto realizzarsi dei requisiti necessari per fruire dell’agevolazione.

E’ questo, ad esempio, il caso di acquisto di un immobile in corso di costruzione o per il quale occorre realizzare lavori di ristrutturazione che, all’atto di acquisto, siano descritti secondo caratteristiche non di lusso, il cui il termine di decadenza triennale decorrerrà dalla dalla data di ultimazione dei lavori (Corte di Cassazione, sentenza nn. 32121/2018, 18300/2004).

In applicazione di tale principio, anche nel caso di trasferimento agevolato di unità collabente, il termine triennale di decadenza andrà quindi computato, al pari che per gli immobili in corso di costruzione, dalla data di ultimazione dei lavori di ristrutturazione .

Ogni controllo, da parte della amministrazione, prima della ultimazione dei lavori sarebbe infatti inutile “in quanto non garantirebbe l’effettiva spettanza della agevolazione, lasciando al contribuente il tempo per effettuare variazioni nei lavori che trasformino l’immobile in abitazione “di lusso”.

La conclusione raggiunta dalla Commissione, in base alla quale il termine triennale va computato, al pari che per gli immobili in corso di costruzione, dalla data di ultimazione dei lavori, pare dover essere coordinata con quanto ulteriormente statuito dalla giurisprudenza di legittimità, in merito alla necessità che i lavori siano ultimati entro il termine a disposizione dell’ufficio per esercitare il potere di accertamento.

Tema questo fondamentale per la completa soluzione della vicenda, ma non espressamente affrontato dalla sentenza che pure nella motivazione si pone il problema.

Infatti, la Corte di Cassazione ha precisato che i benefici “prima casa” possono essere conservati soltanto qualora la finalità dichiarata dal contribuente nell’atto di acquisto di destinare l’immobile a propria abitazione venga da questo realizzata entro il termine di decadenza del potere di accertamento dell’ufficio in ordine alla sussistenza dei requisiti per fruire di tali benefici” e “se il legislatore non ha fissato un termine entro il quale si deve verificare una condizione dalla quale dipende la concessione di un beneficio, tale termine non potrà mai essere più ampio di quello previsto per i controlli” (Cass. civ. nn. 9149/2000, 3604/2003).